Επιστροφή ποσών ΦΠΑ σε αγρότη ειδικού καθεστώτος που δεν δικαιολογούνται από την ετήσια παραγωγή του

ΑΠΟΦΑΣΗ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Έχοντας υπ' όψη:

1. Τις διατάξεις:

α. Του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α' 170).

β. Του άρθρου 11 της Δ. ΟΡΓ.Α 1036960 ΕΞ 2017 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. (ΦΕΚ 968 Β'/22.03.2017) με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)»

γ. Της ΠΟΛ.1064/2017 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. (ΦΕΚ Β' 1440/27-04-2017).

2. Την ΠΟΛ.1069/2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.

3. Την Δ.Ε.Δ. 1126366 ΕΞ 2016/30.08.2016 (ΦΕΚ Β' 2759/1.9.2016) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών «Παροχή εξουσιοδότησης υπογραφής».

4. Την από 27/02/2019 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανή προσφυγή του του , ΑΦΜ κατά του υπ’ αριθ. /2019 οριστικού διορθωτικού προσδιορισμού Φ.Π.Α. διαχειριστικής περιόδου 01/01- 31/12/2013 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΒΕΡΟΙΑΣ και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά έγγραφα.

5. Τον υπ’ αριθ /2019 οριστικό διορθωτικό προσδιορισμό Φ.Π.Α. διαχειριστικής περιόδου 01/01-31/12/2013 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΒΕΡΟΙΑΣ, του οποίου ζητείται η ακύρωση.

6. Τ ις απόψεις της Δ.Ο.Υ. ΒΕΡΟΙΑΣ.

7. Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Τμήματος Α8 - Επανεξέτασης όπως αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης.

Επί της από 27.02.2019 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής του του , ΑΦΜ η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα και μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:

Με τον υπ' αριθ /2019 οριστικό διορθωτικό προσδιορισμό Φ.Π.Α. διαχειριστικής περιόδου 01/01-31/12/2013 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΒΕΡΟΙΑΣ επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντα φόρος ποσού 1.882,70 €, πλέον πρόσθετου φόρου λόγω ανακρίβειας (πρόστιμο άρθρου 58Α Κ.Φ.Δ. και τόκοι άρθρου 53 Κ.Φ.Δ.) 1.779,71 €, δη σύνολο φόρου 3.662,41 €, καθόσον διαπιστώθηκε διαφορά 109.715 κιλών μεταξύ της φερόμενης ως πωληθείσας/παραδοθείσας ποσότητας μήλων και της μέγιστης παραγωγικής δυνατότητάς του, στο συγκεκριμένο είδος για το έτος 2013.

Ο προσφεύγων με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση της παραπάνω πράξης προβάλλοντας τους κάτωθι λόγους:

1) Η έκθεση ελέγχου είναι αόριστη.

2) Μη νόμιμος η έκδοση της πράξης σύμφωνα με το άρθρο 37 του ν. 4174/2013. Στην πράξη δεν αναφέρονται οι λόγοι για τους οποίους η Φορολογική Διοίκηση προέβη στον προσδιορισμό φόρου αλλά ούτε και τον τρόπο με τον οποίο υπολογίστηκε το ποσό του φόρου.

3) Υφίσταται παραβίαση της αρχής της ισότητας, της αμεροληψίας, της χρηστής διοίκησης και της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης του φορολογούμενου.

Επειδή, το άρθρο 64 του Ν. 4174/2013 «Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας» ορίζει ότι : «Η Φορολογική Διοίκηση έχει την υποχρέωση να παρέχει σαφή, ειδική και επαρκή αιτιολογία για τη νομική βάση, τα γεγονότα και τις περιστάσεις που θεμελιώνουν την έκδοση πράξεως και τον προσδιορισμό του φόρου».

Επειδή, με το άρθρο 28 παρ. 2 του Ν. 4174/2013 ορίζεται: «...Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου εκδίδεται με βάση έκθεση ελέγχου την οποία συντάσσει η Φορολογική Διοίκηση. Η έκθεση ελέγχου περιλαμβάνει εμπεριστατωμένα και αιτιολογημένα τα γεγονότα, τα στοιχεία και τις διατάξεις τις οποίες έλαβε υπόψη της η Φορολογική Διοίκηση για τον προσδιορισμό του φόρου».

Επειδή, με το άρθρο 37 του ν. 4174/2013 ορίζεται ότι: «Η κατά τα άρθρα 32, 33, 34 και 35 πράξη προσδιορισμού φόρου υπογράφεται από τον Γενικό Γραμματέα ή άλλον ειδικά οριζόμενο υπάλληλο της Φορολογικής Διοίκησης. 

Η πράξη προσδιορισμού φόρου περιέχει τις εξής πληροφορίες: 
α) το ονοματεπώνυμο ή την επωνυμία του φορολογούμενου,
β) τον αριθμό φορολογικού μητρώου του φορολογούμενου, εφόσον έχει αποδοθεί στον φορολογούμενο,
γ) την ημερομηνία έκδοσης της πράξης,
δ) το είδος προσδιορισμού του φόρου και το θέμα στο οποίο αφορά η πράξη, 
ε) το ποσό της φορολογικής οφειλής,
στ) την ημερομηνία μέχρι την οποία πρέπει να εξοφληθεί ο φόρος,
ζ) τους λόγους για τους οποίους η Φορολογική Διοίκηση προέβη στον προσδιορισμό φόρου και τον τρόπο με τον οποίο υπολογίστηκε το ποσό του φόρου,
η) το χρόνο, τον τόπο και τον τρόπο αμφισβήτησης του προσδιορισμού φόρου, και 
θ) τυχόν αλληλεγγύως υπεύθυνα πρόσωπα 
ι) λοιπές πληροφορίες.

Η πράξη προσδιορισμού φόρου κοινοποιείται στο πρόσωπο στο οποίο αφορά ο προσδιορισμός φόρου. Με την πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου κοινοποιείται ταυτόχρονα και η οικεία έκθεση ελέγχου, εκτός από την περίπτωση του τετάρτου εδαφίου του άρθρου 34. Ο τύπος των πράξεων προσδιορισμού του φόρου και της οικείας έκθεσης καθορίζεται με απόφαση του Γενικού Γραμματέα.»

Επειδή, βασικά στοιχεία της αιτιολογίας αποτελούν κατά το νόμο, τη θεωρία και τη νομολογία εκτός από το νόμιμο έρεισμα της πράξης, δηλαδή την αναφορά των απρόσωπων κανόνων δικαίου που προβλέπουν την έκδοσή της, η ερμηνεία τους, οι νόμιμες προϋποθέσεις που έχουν διαπιστωθεί, η ουσιαστική εκτίμηση των πραγματικών καταστάσεων, ο απαιτούμενος νομικός χαρακτηρισμός τους καθώς και τα κριτήρια και οι σκέψεις του διοικητικού οργάνου σχετικά με την άσκηση της διακριτικής ευχέρειας (Επ. Σπηλιωτόπουλου, Εγχειρίδιο Διοικητικού Δικαίου, εκδόσεις Αντ. Ν. Σάκκουλα 2001, παρ. 516 έως 519).

Επειδή, το άρθρο 171 παρ. 1 και 4 του Ν.2717/1999 «Κώδικας Διοικητικής Δικονομίας» ορίζει ότι : «1. Τα δημόσια έγγραφα που έχουν συνταχθεί από το αρμόδιο όργανο και κατά τους νόμιμους τύπους αποτελούν πλήρη απόδειξη για όσα βεβαιώνεται σε αυτά, είτε ότι ενήργησε ο συντάκτης τους είτε ότι έγιναν ενώπιόν του, ως προς τα οποία είναι δυνατή η ανταπόδειξη μόνο εφόσον τα έγγραφα αυτά προσβληθούν ως πλαστά... Οι εκθέσεις ελέγχου που συντάσσονται από φορολογικά όργανα έχουν, εκτός από τις αναφερόμενες σε αυτές πληροφορίες ή ομολογίες του ελεγχομένου, την κατά την παρ. 1 αποδεικτική δύναμη».

Επειδή, περαιτέρω, στο σώμα της πράξης δεν απαιτείται η διατύπωση ειδικής αιτιολογίας, που μπορεί να περιέχεται ή να συμπληρώνεται από τη σχετική έκθεση ελέγχου (ΣτΕ 2695/1993 και ΣτΕ 962/2012).

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 41 του ν. 2859/2000, ως ίσχυε την κρίσιμη περίοδο, οριζόταν ότι: «1. Οι αγρότες, οι οποίοι κατά την προηγούμενη διαχειριστική περίοδο πραγματοποίησαν ακαθάριστα έσοδα από την πώληση αγροτικών προϊόντων παραγωγής τους και την παροχή αγροτικών υπηρεσιών κατώτερα των δεκαπέντε χιλιάδων (15.000) ευρώ και δικαιούνταν να λάβουν δικαιώματα ενιαίας ενίσχυσης κατώτερα των πέντε χιλιάδων (5.000) ευρώ, υπάγονται στο ειδικό καθεστώς του παρόντος άρθρου, με την επιφύλαξη των παραγράφων 4 και 5 του παρόντος. Οι εν λόγω αγρότες δεν υποχρεούνται στην τήρηση βιβλίων και την έκδοση στοιχείων και δικαιούνται επιστροφής του φόρου του παρόντος νόμου που επιβάρυνε τις αγορές αγαθών ή λήψεις υπηρεσιών, τις οποίες πραγματοποίησαν για την άσκηση της εκμετάλλευσής τους.

2. Η επιστροφή του φόρου ενεργείται από το Δημόσιο με καταβολή στον αγρότη ποσού, το οποίο προκύπτει με την εφαρμογή κατ' αποκοπή συντελεστή έξι τοις εκατό (6%), στην αξία των παραδιδόμενων αγροτικών προϊόντων και των παρεχόμενων αγροτικών υπηρεσιών του Παραρτήματος IV του παρόντος προς άλλους υποκείμενους στο φόρο, εκτός των αγροτών που υπάγονται στο καθεστώς του παρόντος άρθρου. 
Για την πραγματοποίηση της επιστροφής αυτής υποβάλλεται δήλωση - αίτηση επιστροφής. Ειδικά για πωλήσεις αγροτικών προϊόντων δικής τους παραγωγής που πραγματοποιούνται από αγρότες του παρόντος άρθρου από δικό τους κατάστημα ή από λαϊκές αγορές ή εξάγονται ή παραδίδονται σε άλλο κράτος-μέλος της Ε.Ε., η επιστροφή πραγματοποιείται με την εφαρμογή κατ' αποκοπή συντελεστή τρία τοις εκατό (3%) στην αξία των εν λόγω πωλήσεων, όπως αυτή προκύπτει από το τηρούμενο βιβλίο, σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. Για την παράδοση αγροτικών προϊόντων από την αγροτική εκμετάλλευση σε δραστηριότητα που περιγράφεται στο προηγούμενο εδάφιο εκδίδεται ειδικό στοιχείο που περιλαμβάνει το είδος, την ποσότητα, την ποιότητα και την κανονική αξία των παραδιδόμενων αγαθών, όπως αυτή ορίζεται από τις διατάξεις της περίπτωσης γ' της παραγράφου 2 του άρθρου 19. Το ειδικό αυτό στοιχείο εκδίδεται και από αγρότες που εντάσσονται στο κανονικό καθεστώς, προκειμένου να προσδιορίζονται τα ακαθάριστα έσοδα της αγροτικής εκμετάλλευσης. Για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου αυτής, ως αξία των παραδιδόμενων προϊόντων ή των παρεχόμενων υπηρεσιών, λαμβάνεται αυτή που προκύπτει από τα οικεία νόμιμα παραστατικά, με την προϋπόθεση ότι η παραγωγή προϊόντων και η παροχή υπηρεσιών προέρχεται από εκμετάλλευση περιουσιακών στοιχείων που είτε ανήκουν στον αγρότη κατά κυριότητα, είτε έχει το δικαίωμα εκμετάλλευσης με οποιαδήποτε έννομη σχέση. Σε περίπτωση παράδοσης αγροτικών προϊόντων από τρίτους υποκείμενους στο φόρο, για λογαριασμό των παραγωγών αγροτών, η παραπάνω αξία λαμβάνεται χωρίς φόρο και προμήθεια. ...»

Επειδή, ο προσφεύγων του , κατά την υπό κρίση περίοδο ήταν ενταγμένος στο ειδικό καθεστώς αγροτών του άρθρου 41 του ν. 2859/2000.

Επειδή, ο προσφεύγων έλαβε επιστροφή Φ.Π.Α. ποσού 9.223,61 € για τη χρήση 2013, με τη με αριθμό /2014 αίτησή του, που υποβλήθηκε μέσω του , στη Δ.Ο.Υ. ΒΕΡΟΙΑΣ.

Με την αίτηση επιστροφής ο αγρότης συνυπέβαλε τα κάτωθι φορολογικά στοιχεία:
 

Επειδή, ο ως άνω αγρότης ειδικού καθεστώτος έθεσε στη διάθεση του ελέγχου τα φορολογικά στοιχεία που έλαβε για τις πωλήσεις αγροτικών προϊόντων παραγωγής του, καθώς και όλα τα στοιχεία που σχετίζονται με την κατ' αποκοπή επιστροφή Φ.Π.Α., που έλαβε με την ως άνω αίτηση επιστροφής Φ.Π.Α..

Σύμφωνα με τα ως άνω φορολογικά στοιχεία ο προσφεύγων αγρότης πούλησε μεταξύ άλλων 526.000 κιλά «μήλα».

Από την υποβληθείσα με αριθμό /2013 αρχική δήλωση φορολογίας εισοδήματος οικ. έτους 2014 (διαχειριστική περίοδο 01/01-31/12/2013) προκύπτει ότι ο προσφεύγων καλλιέργησε 49,75 στρέμματα «μήλα» στο ιδιοκτησίας του.

Σύμφωνα με τους πίνακες τιμών της Διεύθυνσης Αγροτικής και Κτηνιατρικής Π.Ε. Ημαθίας - Τμήμα Φυτικής και Ζωικής Παραγωγής Ημαθίας η μέγιστη απόδοση καλλιέργειας μήλων ανέρχεται σε 8.000 κιλά ανά στρέμμα.

Επειδή, ο έλεγχος, αφού έλαβε υπόψη του τη Μέγιστη Στρεμματική Απόδοση της Διεύθυνσης Αγροτικής και Κτηνιατρικής Π.Ε. Ημαθίας - Τμήμα Φυτικής και Ζωικής Παραγωγής Ημαθίας για την καλλιέργεια μήλων προσδιόρισε τη μέγιστη συνολική στρεμματική απόδοση σε 398.000 κιλά (49,75 στρέμματα καλλιέργειας μήλων Χ 8.000 κιλά μέγιστη στρεμματική απόδοση ανά στρέμμα).

Σύμφωνα με τα υποβληθέντα φορολογικά στοιχεία ο αγρότης πούλησε 526.000 κιλά «μήλα».

Στη συνέχεια από την αντιπαραβολή των καλλιεργούμενων εκτάσεων, τη μέγιστη δυνατή απόδοση των καλλιεργούμενων εκτάσεων και των πωλήσεων βάσει των υποβληθέντων με την αίτηση επιστροφής φορολογικών στοιχείων, διαπιστώθηκε υπέρβαση της δηλούμενης αγροτικής παραγωγής μήλων κατά 128.000 κιλά.

Ο έλεγχος δέχτηκε ότι τα φορολογικά στοιχεία που είχαν εκδοθεί έως και τον Απρίλιο του 2013, συνολικής ποσότητας 18.285 κιλών, αφορούν πωλήσεις μήλων παραγωγής του 2012 (Αυγούστου - Σεπτεμβρίου) που είχαν αποθηκευτεί στον ....................................

Κατόπιν τούτου, η διαφορά μέγιστης δυνατής παραγωγής και φερόμενης ως πωληθείσας ποσότητας μήλων διαμορφώθηκε σε 109.715 κιλά (128.000 κιλά - 18.285 κιλά).

Με βάση τα φορολογικά στοιχεία των πωληθέντων προϊόντων, προσδιορίστηκε η μέση τιμή κιλού «μήλα» σε 0,286 € ανά κιλό (αξία πώλησης 150.826,68 € / ποσότητα πώλησης 526.000 κιλά) και η συνολική αξία για τα υπερβάλλοντα κιλά προσδιορίστηκε στο ποσό των 31.378,49 € (109.715 κιλά Χ 0,286 €).

Τέλος προσδιορίστηκε ο Φ.Π.Α. που αναλογεί στα υπερβάλλοντα κιλά με συντελεστή 6% επιστροφής Φ.Π.Α. αγροτών ειδικού καθεστώτος στο ποσό των 1.882,70 € (31.378,49 € Χ 6%) και που έλαβε ο προσφεύγων αγρότης χωρίς να δικαιούται, και ως εκ τούτου καταλογίστηκε με την ως άνω προσβαλλόμενη πράξη.

Κατά συνέπεια, οι ισχυρισμοί του προσφεύγοντα περί αόριστης έκθεσης ελέγχου και μη νόμιμης έκδοσης της πράξεως με το άρθρο 37 του ν. 4174/2013 καθόσον δεν αναφέρονται οι λόγοι για τους οποίους η Φορολογική Διοίκηση προέβη στον προσδιορισμό φόρου αλλά ούτε και τον τρόπο με τον οποίο υπολογίστηκε το ποσό του φόρου απορρίπτονται ως αβάσιμοι.

Επειδή, η δημόσια διοίκηση δεσμεύεται από την αρχή της νομιμότητας, όπως αυτή καθιερώνεται με τις διατάξεις των άρθρων 26 παρ. 2, 43, 50, 82, 83 και 95 & 1 του Συντάγματος (ΣτΕ 8721/1992, ΣτΕ 2987/1994), και η οποία συνεπάγεται ότι η διοίκηση οφείλει ή μπορεί να προβαίνει μόνο σε ενέργειες που προβλέπονται και επιβάλλονται ή επιτρέπονται από τους κανόνες που θεσπίζουν το Σύνταγμα, οι νομοθετικές πράξεις, οι διοικητικές κανονιστικές πράξεις, που έχουν εκδοθεί βάσει νομοθετικής εξουσιοδότησης, καθώς και από κάθε κανόνα ανώτερης ή ισοδύναμης προς αυτούς τυπικής ισχύος.

Επειδή, ο έλεγχος της συνταγματικότητας, ανήκει στη δικαιοδοσία των Δικαστηρίων και δεν εμπίπτει στην αρμοδιότητα των οργάνων της Διοίκησης, τα οποία οφείλουν να εφαρμόζουν το υφιστάμενο νομοθετικό πλαίσιο, προβάλλεται απαραδέκτως και δεν εξετάζεται στο πλαίσιο της παρούσας ενδικοφανούς προσφυγής.

Κατά συνέπεια, ο ισχυρισμός του προσφεύγοντα για παραβίαση της αρχής της ισότητας, της αμεροληψίας, της χρηστής διοίκησης και της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης του φορολογούμενου απορρίπτεται ως αλυσιτελώς προβαλλόμενος. 

Αποφασίζουμε

Την απόρριψη της υπ' αριθ. πρωτ............./27.02.2019 ενδικοφανούς προσφυγής του ,..........του....... ΑΦΜ.................. 

Οριστική φορολογική υποχρέωση - καταλογιζόμενο ποσό με βάση την παρούσα απόφαση: 
Υπ’ αριθ /2019 οριστικός διορθωτικός προσδιορισμός Φ.Π.Α. διαχειριστικής περιόδου 01/01-31/12/2013
 

Εντελλόμεθα όπως αρμόδιο όργανο κοινοποιήσει με τη νόμιμη διαδικασία την παρούσα απόφαση στον υπόχρεο.

Ακριβές αντίγραφο 
Η υπάλληλος του Αυτοτελούς Γραφείου Διοικητικής Υποστήριξης

ΜΕ ΕΝΤΟΛΗ ΤΟΥ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΥ ΤΗΣ Δ/ΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ ΚΑΙ ΝΟΜΙΚΗΣ ΥΠΟΣΤΗΡΙΞΗΣ
ΚΑΤΣΙΟΥΡΗΣ ΓΕΩΡΓΙΟΣ

Σ η μ ε ί ω σ η : Κατά της απόφασης αυτής επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής ενώπιον των αρμόδιων Διοικητικών Δικαστηρίων εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της.