Της Ανδριανής –Άννας Μητροπούλου Δικηγόρου-τ. Νομικού Συμβούλου ΠΑΣΕΓΕΣ.
Με το άρθρο δέκατο του ν.4612/2019, αντικαταστάθηκε η παράγραφος 3 του άρθρου 29 του ν.4384/2016 «Αγροτικοί Συνεταιρισμοί μορφές συλλογικής οργάνωσης του αγροτικού χώρου και άλλες διατάξεις » , ως εξής :
«3. Τα πλεονάσματα της διαχειριστικής χρήσης των ΑΣ, που διανέμονται στα μέλη τους σύμφωνα με το άρθρο 23, υπόκεινται μόνοσε φορολογία εισοδήματος των μελών ανεξάρτητα από την καταβολή τους ή την εξατομικευμένη διατήρησή τους ως κατάθεση στον ΑΣ. Τα ανωτέρω πλεονάσματα, που διανέμονται στα μέλη ΑΣ εγγεγραμμένου και ενήμερου στο μητρώο του άρθρου 19, φορολογούνται ως εισόδημα από αγροτική δραστηριότητα εφόσον ο δικαιούχος είναι φυσικό πρόσωπο που ασκεί αγροτική δραστηριότητα και τηρεί την υποχρέωση της παραγράφου 3 του άρθρου 8. Η ισχύς του δεύτερου εδαφίου της παρούσας άρχεται από 1.1.2018.».
Πριν αναλύσουμε την άνω διάταξη, θεωρούμε σκόπιμο να υπενθυμίσουμε την έννοια και την λειτουργία του πλεονάσματος στον αγροτικό ειδικά συνεταιρισμό, ελεύθερο ή αναγκαστικό.
Ο νόμος 4384/2016 στο άρθρο 23 παρ.1 πρώτο εδάφιο, αναφέρει ότι το πλεόνασμα προέρχεται από τις συναλλαγές του μέλους με τον συνεταιρισμό του. Για να υπάρξει πλεόνασμα ,θα πρέπει το μέλος να επιβαρυνθεί περισσότερο του δέοντος ,για τις προσφερόμενες από τον συνεταιρισμό του υπηρεσίες. Αν το μέλος επιβαρυνόταν ακριβώς με το κόστος των προσφερόμενων από τον συνεταιρισμό υπηρεσιών , δεν θα υπήρχε πλεόνασμα στο τέλος της χρήσης. Συνεπώς το πλεόνασμα αποτελεί ποσόν, το οποίο παρακράτησε ο συνεταιρισμός από το μέλος. Με δεδομένο ότι τα μέλη είναι οι ιδιοκτήτες του συνεταιρισμού και αυτά αποφασίζουν , για τον τρόπο τιμολόγησης των προσφερόμενων υπηρεσιών από τον συνεταιρισμό τους, εναπόκειται στα ίδια τα μέλη να καθορίσουν αν αυτά θα επιβαρυνθούν ακριβώς με το κόστος των υπηρεσιών ή με υψηλότερο ποσό. Από φορολογικής πλευράς , ο συνεταιρισμός έχει την δυνατότητα να τιμολογεί τις υπηρεσίες, που προσφέρει στα μέλη του στο κόστος,οπότε στην περίπτωση αυτή θα υπήρχε εξίσωση μεταξύ εισπράξεων και δαπανών στο τέλος της χρήσης.
Όμως για δυο κυρίως λόγους, επιβάλλεται να μη τιμολογούνται οι προσφερόμενες από τον συνεταιρισμό υπηρεσίες με τρόπο, που να καλύπτουν μόνο το κόστος.
Ο πρώτοςείναι, ότι τα μέλη επιθυμούν να δημιουργείται ένα πλεόνασμα , το οποίο πρέπει να παραμένει στον συνεταιρισμό, για την ανάπτυξη του συνεταιρισμού.
Ο δεύτεροςείναι ότι για λόγους ασφάλειας ο συνεταιρισμός προτιμά να τιμολογεί τις υπηρεσίες του περισσότερο από το εκτιμώμενο κόστος , ώστε σε περιόδους κρίσης του ιδίου του συνεταιρισμού, να μη προσφεύγει στα μέλη , για την καταβολή πρόσθετων εισφορών αλλά και σε περιόδους κρίσεις των ιδίων των μελών να έχει δημιουργήσει ένα κεφάλαιο διαχείρισης κρίσεων , ώστε να βοηθά τα ίδια τα μέλη.
Επιπρόσθετα, η δημιουργία πλεονασμάτων, μπορεί να εξασφαλίσει στον συνεταιρισμό την δυνατότητα της αποφυγής δανεισμού από εξωτερικές πηγές, οι οποίες οδηγούν τους συνεταιρισμούς πολλές φορές στην απώλεια της αυτονομίας τους.
Σε καλές περιόδους όμως, ο Συνεταιρισμός έχει την δυνατότητα, το πλεόνασμα , το οποίο παρακράτησε ή αν έχει σχηματίσει μεγάλα πλεονάσματα, να το επιστρέφει στα μέλη του.
Τα ανωτέρω ισχύουν τόσο κατά την προμήθεια των εφοδίων από τον συνεταιρισμό και την διάθεσή τους στα μέλη του όσο και κατά την εκ μέρους του συνεταιρισμού, διάθεση των προϊόντων τα οποία παράγουν τα μέλη του.
Και στις δυο παραπάνω περιπτώσεις το πλεόνασμα ,που δημιουργείται στο τέλος της διαχειριστικής χρήσης ισοδυναμεί με εθελοντική προσφοράτων μελών στον συνεταιρισμό τους .
Στην περίπτωση, που, όπως ανωτέρω αναφέρθηκε, ένα μέρος του πλεονάσματος ή και ολόκληρο το πλεόνασμα επιστραφεί στα μέλη, αυτό αποτελεί παρακρατηθέν ποσό από την γεωργική δραστηριότητα του μέλους ή επιστροφή της εισφοράς του.
Αυτό ακριβώς το ποσόν του πλεονάσματος ο νομοθέτης , με την άνω διάταξη, το φορολογεί ως εισόδημα από αγροτική δραστηριότητα, μόνο στην περίπτωση, που η γενική συνέλευση αποφάσισε την διανομή του στο μέλος. Στο σημείο αυτό υπενθυμίζουμε επίσηςότι, το πλεόνασμα που παρακρατεί ο συνεταιρισμός, δηλαδή αυτό, που δεν διανέμει στα μέλη του , αλλά το παρακρατεί, για τους προαναφερθέντες δυο λόγους , από το έτος 2000 και μετά,σύμφωνα με το άρθρο 19 παρ.1 πρώτο εδάφιο, 35 παρ.4 και 13 του ν.2810/2000, είναι και παραμένει μέχρι σήμερα αφορολόγητο, σύμφωνα και με τις αντίστοιχες , σε περιεχόμενο , διατάξεις των ν.4015/2011 και 4384/2013, οι οποίες πιστά αντιγράφουν τις διατάξεις του βασικού συνεταιριστικού νόμου 2810/2000, ο οποίος εισήγαγε τις επαναδιατυπωθείσες διεθνώς το έτος 1994 επτά(7) διεθνείς συνεταιριστικές αρχές, στην εθνική έννομη τάξη.
Για να τύχει του τρόπου αυτού φορολόγησης το πλεόνασμα , το οποίο κατόπιν αποφάσεως της γενικής συνέλευσης, διανεμήθηκεστο μέλος ανάλογα με την συναλλαγή του με τον συνεταιρισμό του, θα πρέπει να συντρέξουν οι παρακάτω αναφερόμενες θετικές προϋποθέσεις στο πρόσωπο του Συνεταιρισμού αλλά και του μέλους.
α) Για τον Συνεταιρισμό : Ο Συνεταιρισμός στον οποίο είναι εγγεγραμμένο το μέλος, θα πρέπει να είναι αγροτικός, ελεύθερος ή αναγκαστικός, να είναι εγγεγραμμένος στο Εθνικό Μητρώο Αγροτικών Συνεταιρισμών και άλλων συλλογικών φορέων του ΥΠΑΑΤ και να είναι ενήμερος . Για την εγγραφή και την ενημερότητα του συνεταιρισμού, ισχύουν οι διατάξεις των άρθρων 18 και 19 του ν.4384/2016 και η κατ΄ εξουσιοδότηση αυτού εκδοθείσα Υ.Α του κ. Υπουργού Αγροτικής Ανάπτυξης και Τροφίμων, με αριθμό 2062/132509/2016 ( ΦΕΚ Β΄ 3938), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει σήμερα.
β) Για το μέλος : Πρέπει να ασκεί αγροτική δραστηριότητα, να είναι φυσικό και όχι νομικό πρόσωπο, διότι ως γνωστόν, σύμφωνα με το άρθρο 6 παρ.1 β΄ εδάφιο του ν.4384/2016, μέλος αγροτικού συνεταιρισμού, μπορεί να είναι και νομικό πρόσωπο, και να έχει παραδώσει κατ΄ ελάχιστον το 80% της παραγωγής του στον συνεταιρισμό του. Αυτό σημαίνει ότι μέλος που παρέδωσε το 50% ή το 60% ή το 70 % της παραγωγής του , σε περίπτωση διανομής πλεονάσματος, δεν τυγχάνειτης ευνοϊκής του νόμου φορολογικής ρύθμισης, πέραν βεβαίως των λοιπών κυρώσεων, που προβλέπει ο νόμος και το καταστατικό, για την μη παράδοση του 80% της παραγωγής του μέλους. Συνεπώς, θα πρέπει η βεβαίωση που χορηγεί ο συνεταιρισμός στο μέλος, για την είσπραξη του πλεονάσματος, να συνοδεύεται και από βεβαίωση της παράδοσης του 80% της παραγωγής του μέλους .
Η άνω διάταξη ισχύει για τα εισοδήματα, που αποκτήθηκαν από 1.1.2018 και μετά.
Η άνω νέα διάταξη, η οποία πράγματι παρουσιάζει μια αντιφατική ιδιομορφία, προφανώς τέθηκε, ως κίνητρο, για την προσέλκυση των παραγωγών να ενταχθούν στους αγροτικούς συνεταιρισμούς, γεγονός που μας βρίσκει απόλυτα σύμφωνους, διότι αγρότης και αγροτική οικονομία δεν μπορεί να υπάρξει, χωρίς αγροτικούς συνεταιρισμούς. Η αντίφαση βρίσκεται στο γεγονός ότι ,το ίδιο ακριβώς εισόδημα του παραγωγού΄μέλους, ο οποίος διακινεί το προϊόν του μέσω του συνεταιρισμού του, το φορολογεί με διαφορετικό τρόπο. Η διαφορά βρίσκεται μόνο στον χρόνο είσπραξης από τον παραγωγό-μέλος , του αντιτίμου της πώλησης από το συνεταιρισμό του προϊόντος του μέλους. Δηλαδή αν η καταβολή γίνει άμεσα , ως επιστροφή της αξίας της πωληθείσας ποσότητας του προϊόντος ή αν γίνει ως επιστροφή πάλι, μετά την παρακράτηση από τον συνεταιρισμό μέρους του αντιτίμου του πωληθέντος προϊόντος (πλεόνασμα) και απόδοσής του στο μέλος σε μεταγενέστερο χρόνο, αν βεβαίως αποφασισθεί η απόδοση. Το μεν άμεσα εισπραττόμενο ποσό της πωλήσεως το θεωρεί εισόδημα φορολογούμενο από «επιχειρηματική δραστηριότητα-κλίμακα» , το ίδιο εισόδημα, το οποίο εισπράττεται μεταγενέστερα, το φορολογεί με την ευνοϊκή ρύθμιση ως αγροτικό εισόδημα.
Ενώ, έχουμε την άποψη ότι, πραγματικό κίνητρο αποτελεί ,το σύνολο του εισοδήματος, το οποίο σχηματίζεται από την συναλλαγή του μέλους με τον συνεταιρισμό του, να φορολογείται, με τον ίδιο τρόπο που φορολογείται ο συνεταιρισμός του (13%).